Deducere T.V.A. – documente justificative. Decizia nr. 5/2007 a Inaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie – pronunţate în recurs în interesul legii.
Legea nr.
571/2003, art. 21 alin. 4 lit. f si art. 145 alin. 8 lit. a si b
Legea
nr. 82/1991, art. 6 alin. 2
Nu poate fi dedusă T.V.A. şi nu se poate diminua baza
impozabilă la stabilirea impozitului pe profit în situaţia în care decumentele
justificative prezentate nu conţin sau nu furnizează toate informaţiile legale
prevăzute de dipoziţiile legale în vigoare la data efectuării operaţiunii
pentru care se solicită deducerea T.V.A.
Compensarea
este reglementată ca o procedură specială în Codul de Procedură Fiscală. În
cadrul verificării legalităţii actelor administrative fiscal întocmite cu
ocazia unui control fiscal instanţa nu poate sa dispună din oficiu compensarea
între suma contestată în cauză şi cea care urmează a fi recuperată cu titlu de
T.V.A. la data inspecţiei fiscale.
Secţia a
II-a Civilă, de Contencios Administrativ şi Fiscal
Decizia nr. 481/R din 23 februarie 2012
Prin sentinţa
1160/4 mai 2011, Tribunalul Harghita a admis acţiunea formulată de reclamanta
A.I. P.A. – Cristuru Secuiesc în
contradictoriu cu pârâta D.G.F.P.
Harghita şi a anulat în parte Decizia de soluţionare a contestaţiei
nr.4/70 din 19 ianuarie 2009 emisă de pârâtă, anulând în parte Decizia de
impunere 8039 din 24.10.2008 în sensul că valoarea impozitului pe venit datorat
de reclamant bugetului de stat este de 11.089 lei iar valoarea obligaţiilor
fiscale accesorii de 6022 lei. Instanţa a dispus şi anularea Deciziei de
impunere 8040 din 24.10.2008 emisă de pârâtă pe care a obligat-o să restituie
reclamantei suma de 24.229 lei plătită în baza celor două decizii de impunere.
Instanţa de fond
a administrat proba cu înscrisuri şi expertiză contabilă, reţinând că în cadrul
concluziilor scrise reclamanta şi-a precizat pretenţiile în conformitate cu
concluziile raportului de expertiză. Astfel, constatând că expertul a stabilit
că valoarea impozitului pe venit datorat este în sumă de 11.089 lei şi
accesorii de 6022 lei, că reclamanta a dedus corect TVA în sumă de 15.050 lei
aferent bonurilor de benzină şi achiziţiilor de bunuri făcute în baza a trei
facturi fiscale (nr. 01478052/06.09.2004, 7792493/19.10.2004 şi
7856723/26.09.2005 ) precum şi că numai suma de 2099 lei a fost exclusă corect
de la deducere, a apreciat că explicaţiile expertului date în răspunsul la obiecţiunile formulate de pârâtă la
raportul de expertiză sunt pertinente şi veridice.
Instanţa a mai reţinut
în considerente că bonurile fiscale înregistrate în jurnalul de cumpărături în
valoare totală de 70.973 lei sunt ştampilate pe verso de emitent şi conţin menţiunea
numărului de înmatriculare HR-03-__ care aparţine unui autocamion aflat în
folosinţa reclamantei în temeiul unui contract de comodat înregistrat la A.F.P.
Odorheiu Secuiesc şi pe nici un bon nu a fost făcută menţiunea „nedeductibil”
de inspectorii fiscali.
În privinţa facturilor
parţial completate, expertul a confirmat această împrejurare dar a constatat că
achiziţiile au fost făcute de reclamant exclusiv în scopul revânzării
bunurilor, fiind corect înregistrate, facturile provin de la un furnizor
identificabil cu care reclamanta a avut relaţii comerciale aproape în permanenţă.
Instanţa a apreciat că neregularităţile în modul de completare a facturilor,
chiar dacă există, sunt acoperite şi prin faptul că marfa achiziţionată s-a
revândut, operaţiunea a fost corect înregistrată în contabilitate, reclamanta făcând
şi o colectare corectă a TVA, astfel că este exclusă orice potenţială fraudă
fiscală.
S-a mai avut în vedere faptul că la data inspecţiei fiscale
reclamantul avea de recuperat TVA în valoare de 5582 lei, sumă care o acoperă
integral pe cea pe care a dedus-o în mod nejustificat şi pe care ar trebui să o
plătească bugetul de stat, condiţie în care instanţa a considerat că pârâta
trebuie să admită integral contestaţia împotriva Deciziei de impunere 8040 din
24.10.2008.
Hotărârea primei
instanţe a fost atacată cu recurs de pârâta D.G.F.P. Harghita care a solicitat modificarea, în
sensul respingerii acţiunii, motivând că în activitatea de inspecţie fiscală
din cadrul D.G.F.P. Harghita a întocmit
Raportul de inspecţie fiscală 8038/24.10.2008 care a stat la baza emiterii
Deciziei de impunere contestată 8039/24.10.2008 şi 8040/24.10.2008, perioada
verificată fiind 01.07.2004-30.06.2008.
Recurenta a susţinut
că în perioada verificată contribuabilul a înregistrat în jurnalul de cumpărături
combustibil pe baza bonurilor fiscale în sumă de 70.973 lei, necompletate
legal, în sensul că nu s-a înscris denumirea cumpărătorului, numărul de
înmatriculare al autovehiculului, astfel că nu se justifică că deducerea
TVA-ului aferent de 13.498 lei.
S-a mai învederat
că s-a dedus TVA aferent convorbirilor telefonice, energie electrică, cablu TV,
internet, în valoare totală de 9430 lei, facturile fiind înregistrate în nume
propriu, nu pe numele activităţii independente şi că s-au efectuat aprovizionări
de bunuri şi servicii facturate pe numele titularului activităţii independente şi
nu pentru activitatea independentă cu toate datele de identificare a acesteia,
deci au fost folosite pentru uzul personal. S-au invocat prevederile art.145
alin.3 din Legea 571/2003, modificată, art.145 alin.2 din acelaşi act normativ şi
Normele de aplicare a Legii 571/2003 republicată.
Cu privire la
impozitul pe venit, recurenta a subliniat că nu s-a efectuat corect calculul
cheltuielilor cu mărfurile, respectiv s-au dedus în fiecare an financiar şi
cheltuielile aferente stocului de marfă nevândut, astfel că, organele de inspecţie
fiscală au recalculat veniturile din activitatea de comerţ şi cheltuielile cu mărfurile
aferente, susţinând că s-au încălcat regulile de stabilire a venitului net
anual din achiziţiile independente determinate pe baza contabilităţii în partidă
simplă - art.48 din Legea 571/2003 republicată.
S-a subliniat că
din documentele aflate la dosarul cauzei rezultă că evidenţele şi documentele
contabile nu îndeplinesc condiţiile cerute de reglementările legale în vigoare
privind evidenţa contabilă, fapt recunoscut şi de contribuabil prin contestaţie.
Reclamantul
intimat A.I.P.A. a formulat întâmpinare solicitând respingerea recursului
pârâtei, invocând conţinutul expertizei contabile efectuate în cauză, susţinând
deductibilitatea fiscală a bonurilor de benzină care sunt ştampilate pe verso şi
au specificat numărul autovehiculului iar în ceea ce priveşte impozitul pe
venit, stocul de marfă a fost stabilit prin raportul de expertiză pe baza
documentelor justificative.
Intimatul a mai învederat că în mod corect s-a scăzut din
suma pe care o avea de recuperat de la stat, cea stabilită ca nedeductibilă
fiscal.
Analizând hotărârea
atacată prin ,prisma motivelor invocate şi
ţinând cont şi de incidenţa prevederilor art.304 1 Cod
procedură civilă, instanţa a constat că recursul pârâtei este fondat. Întrucât
doar pârâta a exercitat calea de atac, sunt supuse analizei instanţei de
control judiciar aspectele legate de deductibilitatea bonurilor fiscale de
benzină şi achiziţia de bunuri, de contabilizarea stocului de marfă şi valoarea
impozitului pe venit, acceptarea la deducere a TVA aferent documentelor
analizate, fiind vorba despre cele trei facturi fiscale menţionate.
Instanţa de fond
s-a bazat în cea mai mare parte pe concluziile din raportul de expertiză
contabilă efectuat în cauză, acceptând argumentele şi explicaţiile expertului.
În ceea ce priveşte
suma de 13.498 lei, TVA aferent cheltuielilor cu combustibilul şi accesorii
aferente, deşi recurenta susţine faptul că bonurile fiscale nu au fost
completate conform pct.51(2) şi 4682) din Normele de aplicare a Legii 571/2003,
neavând pe ele înscrise denumirea cumpărătorului şi numărul de înmatriculare al
autovehiculului, la dosarul cauzei, filele 4-18 s-au depus situaţiile
consumului de motorină pentru perioada de referinţă şi bonurile fiscale pe care
este menţionat cumpărător A.I. P.A. şi numărul de înmatriculare al
autovehiculului.
Dacă la data
controlului fiscal bonurile nu erau complet şi corect întocmite, inspectorii
fiscali trebuiau să facă menţiunea corespunzătoare pe respectivele bonuri. În
lipsa unor asemenea menţiuni, faţă de actele aflate la dosar, nu se justifică că
imputarea sumei de 13.498 lei TVA aferent acestor bonuri fiscale şi accesorii
aferente.
În ceea ce priveşte
suma de 1552 lei TVA aferentă achiziţiilor de bunuri pentru cele trei facturi
care s-a constatat chiar şi de către expert că nu îndeplinesc toate condiţiile
de formalitate pentru ca TVA aferent să fie deductibil fiscal, instanţa a făcut
p greşită aplicare a legii, deoarece invocarea bunei credinţe a
contribuabilului şi lipsa scopului de evaziune fiscală, nu suplinesc
nerespectarea prevederilor legale.
Înalta Curte de
Casaţie şi Justiţie s-a pronunţat în soluţionarea unui recurs în interesul
legii, prin Decizia 5/2007, în legătură cu aplicarea şi interpretarea art.21
alin.4 lit.f şi art.145 alin.8 lit. a şi b din Legea 571/2003 şi art.6 alin.2
din Legea 82/1991, republicată, stabilind că TVA nu poate fi dedusă şi nici nu
se poate diminua baza impozabilă la stabilirea impozitului pe profit în situaţia
în care documentele justificative prezentate nu conţin sau nu furnizează toate
informaţiile prevăzute de dispoziţiile legale în vigoare la data efectuării
operaţiunii pentru care se solicită deducerea TVA.
În ceea ce priveşte stabilirea stocului iniţial de marfă,
cu ocazia controlului fiscal s-a constatat că nu s-a efectuat corect calculul
cheltuielilor cu mărfurile, respectiv
s-a depus în fiecare an financiar şi cheltuielile aferente stocului de marfă
vândută. Organele de inspecţie fiscală au procedat la recalcularea veniturilor
din activitatea de comerţ şi cheltuielile cu mărfurile aferente stocului,
constatându-se o diferenţă de impozit pe venit suplimentar pentru ani
2004-2007, de 26.304 lei.
În expertiză s-a
constatat că s-a ţinut eronat Registrul privind încasări şi plăţi, prin
includerea în baza de impozitare a TVA
pentru anii 200-2007, înregistrarea greşită în 2001 la venituri din
transport a vânzărilor de marfă în valoare totală de 2636 lei, omiterea
trecerii în anul 2003 a veniturilor realizate din vânzarea mărfurilor în
valoare totală de 4851 lei şi în Registrul fiscal de încasări şi plăţi,
includerea stocului de marfă rămasă la sfârşitul fiecărui an la cheltuielile
deductibile fiscal, de altfel aceasta fiind explicaţia pentru diferenţele de
impozit pe venit constatate de expert în minus faţă de Raportul de inspecţie
fiscală. Expertul a procedat însă la stabilirea stocului iniţial de la data de
01.01.2004, începutul perioadei verificate, recontabilizând întreaga activitate
comercială de la data de 01.05.2000, data începerii activităţii.
S-a omis însă
faptul că organele de inspecţie fiscală s-au raportat la documentele puse la
dispoziţie de contribuabil care răspunde pentru legalitatea şi realitatea
documentelor iar expertul trebuie să efectueze o lucrare de specialitate în
baza actelor contabile, a documentelor prezentate de contribuabil nu să
recontabilizeze întreaga activitate comercială a contribuabilului de la data
începerii activităţii independente.
Nu se poate
contesta faptul că evidenţele contabile şi documentele întocmite de
contribuabil nu îndeplinesc condiţiile legale la data controlului fiscal şi nu
pot avea valoare de documente justificative, aspecte care nu-l pot exonera de răspundere
pe plan fiscal pe cel care şi-a condus activitatea fără să respecte legislaţia
privind evidenţa contabilă.
În ceea ce priveşte
compararea între suma pe care reclamantul o datora faţă de bugetul stabilit şi
cea pe care reclamantul o avea de recuperat cu titlu de TVA la data inspecţiei
fiscale, instanţa de fond şi-a depăşit competenţele şi cadrul procesual dedus
judecăţii, deoarece compensarea este reglementată ca o procedură specială în
Codul de procedură fiscală iar instanţa era sesizată cu verificarea legalităţii
actelor administrativ fiscale întocmite cu ocazia controlului fiscal.
Pentru considerentele arătate,
văzând şi prevederile art.312 alin.2 Cod procedură civilă instanţa a admits
recursul D.G.F.P. Harghita şi a
modificat în parte sentinţa atacată, în sensul că a admis în parte acţiunea în
contencios administrativ formulată de reclamant, a anulat în parte Decizia nr.
4/70 din 19 ianuarie 2009 admiţând contestaţia doar cu privire la suma de
13.498 lei TVA aferent cheltuielilor cu
combustibilul şi accesoriile aferente. Pentru celelalte obligaţii fiscale,
contestaţia va fi respinsă. | 
