avocats.ro
jurisprudență
 
 
 
 


Îngrijiri medicale veterinare. Scutire de plata TVA. Interpretarea dispoziţiilor art. 141 alin. 1 lit. a din Codul fiscal.
 
Contencios fiscal
Art. 141 alin. 1 lit. a Codul fiscal; pct. 24 din Normele
metodologice de punere în aplicare a art. 141 din Codul
fiscal (pct. 29 în forma anterioară datei de 01.01.2007)
Din interpretarea gramaticală, sistematică şi logică a disp. art. 141 alin. lit. a din Codul fiscal se desprinde concluzia că după data de 1 ianuarie 2007 îngrijirile medicale veterinare nu mai sunt cuprinse în sfera operaţiunilor scutite de plata taxei pe valoarea adăugată.
 
Curtea de Apel Bacău – Secţia a II-a Civilă, de Contencios Administrativ şi Fiscal Decizia civilă nr. 1544 din 7 septembrie 2012
 
Prin sentinţa civilă nr. 674/CF/16.12.2011, pronunţată în dosarul nr. ../103/2011, Tribunalul Neamţ a respins, ca nefondată, contestaţia formulată de contestatorii T. L. şi C. M.
V. T. L., în contradictoriu cu intimata D. G. F. P., împotriva deciziei nr. 857/08.11.2010 de soluţionare a contestaţiei administrative, a deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare nr. 6902 din 20.08.2010, a deciziei de nemodificare a bazei de impunere nr. 6902 din 20.08.2010, a deciziei de impunere privind impozitul pe venit stabilit suplimentar nr. 6902 din 20.08.2010 şi a raportului de inspecţie fiscală nr.6902 din 20.08.2010.
Pentru a pronunţa această sentinţă, instanţa de fond a reţinut că în perioada 5-13 august 2010 şi 16 -17 august 2010, organele de inspecţie fiscală din cadrul intimatei, au verificat modul de constituire, evidenţiere şi virare a obligaţiilor fiscale de către contribuabilul
C. M. V. T. L., între care şi taxa pe valoarea adăugată, pentru perioada 01.01.2007 - trimestrul al II-lea 2010.
Urmare controlului efectuat, s-a întocmit raportul de inspecţie fiscală înregistrat sub nr. 6902 din 20.08.2010, în baza căruia s-a emis decizia de impunere nr. 6902 din 20.08.2010, privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată, privind T.V.A., pentru persoanele fizice care desfăşoară activităţi independente în mod individual şi/sau într-o formă de asociere, prin care s-a stabilit obligaţiile suplimentare ale contestatoarei.
În raportul de inspecţie fiscală s-a reţinut, că începând cu luna iunie 2007, contribuabilul a depăşit plafonul legal de scutire de 35.000 euro, prevăzut la art.152 alin.(2) din Codul fiscal şi nu a îndeplinit obligaţia de înregistrare ca plătitor de T.V.A., în condiţiile legii. Drept urmare, ţinând seama de prevederile art. 141 alin.1 lit. a) din Codul fiscal, modificat prin Legea nr.343/2006 ("următoarele operaţiuni de interes general sunt scutite de taxa pe valoarea adăugată: a. spitalizarea, îngrijirile medicale şi operaţiunile strâns legate de acestea, desfăşurate de unităţi autorizate pentru astfel de activităţi, indiferent de forma de organizare, precum spitale, sanatorii,... cabinete") şi de cele ale pct. 62 a!in. (2) din Norme, inspecţia fiscală a stabilit obligaţiile reprezentând T.V.A., pentru perioada august 2007 -iunie 2010, în sumă totală de 83.084 lei, pentru care a calculat majorări de întârziere în condiţiile art.19 şi urm. din Codul de procedură fiscală, în sumă de 37.506 lei.
Împotriva deciziei de impunere emisă de organul fiscal, contestatorii au formulat contestaţie administrativă, în condiţiile art. 205 şi urm. din Codul de procedură fiscală, iar prin decizia nr.857/08.11.2010 emisă de intimată  aceasta a fost respinsă.
Instanţa a reţinut că decizia atacată, decizia de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare nr.6902 din 20.08.2010, precum şi celelalte acte fiscale care au stat la baza emiterii acesteia sunt legale şi temeinice.
Astfel, conform art. 141 alin.1 lit. a) din Codul fiscal, în vigoare până la data de 31.12.2006, "spitalizarea, îngrijirile medicale, inclusiv veterinare şi operaţiunile strâns legate de acestea desfăşurate de unităţi autorizate pentru astfel de activităţi, indiferent de forma de organizare, precum... dispensare, cabinete şi laboratoare medicale", sunt activităţi scutite de plata taxei pe valoare adăugată.
După data de 01.01.2007, activităţile reprezentând servicii de îngrijiri medicale veterinare nu mai sunt cuprinse în operaţiunile scutite de taxa pe valoare adăugată (art. 141 alin. 1 lit. a) din Codul fiscal, modificat prin Legea nr.343/2006: " următoarele operaţiuni de interes general sunt scutite de taxa pe valoarea adăugată: a. spitalizarea, îngrijirile medicale şi operaţiunile strâns legate de acestea, desfăşurate de unităţi autorizate pentru astfel de activităţi, indiferent de forma de organizare, precum spitale, sanatorii,.... cabinete"), fiindscoasă sintagma "inclusiv veterinare". În acelaşi mod, au fost modificate şi prevederile pct. 29 alin. (1) şi alin (2) din Normele de aplicare a Codului fiscal, aprobate prin H.G. nr. 44/2004.
Eliminarea sintagmei "inclusiv veterinare" nu a fost determinată de eliminarea unui pleonasm din exprimarea legii; conform Dicţionarului explicativ al limbi române, înţelesul termenului „inclusiv” este "împreună cu", " şi cu", "cuprinzând şi ", astfel că nu poate fi vorba de un pleonasm.
Astfel, dispoziţiile art. 141 alin. 1 lit. a) din Codul fiscal, modificate prin Legea nr. 343/2006 sunt clare, iar contestatorii datorează T.V.A. începând cu data de 01.01.2007.
Este de menţionat că, începând cu data de 01.01.2010, norma de mai sus a fost din nou modificată, introducându-se lit. c) cu următorul conţinut: "nu se aplică pentru serviciile medicale veterinare, astfel cum a fost pronunţată hotărârea Curţii Europene de Justiţie în cazul C - 122/87".
Curtea Europeană de Justiţie, în cauza C -122/87, a reţinut că în limbajul de zi cu zi, practicarea medicinii sau prestarea de îngrijiri medicale nu include şi serviciile veterinare, ci doar serviciile referitoare la persoane, expresia neputând fi confundată cu expresia "sănătate"în sens larg, termen care ar putea include şi serviciile veterinare. Împrejurarea că paragraful referitor la scutirea în cauză este amplasat în Directiva între paragraful referitor la asistenţa medicală spitalicească şi servicii medicale furnizate de către organismele publice sau alte instituţii spital sau centre de tratament medical şi paragraful referitor la livrările de organe umane, sânge şi lapte, confirmă, aşa cum Curtea a reţinut, că intenţia Directivei a fost să acopere o serie de activităţi privind latura socială, respectiv umană, în legătură cu sănătatea.
În concluzie, art.13 (1) c) din Directiva a VI -a, prevedere devenită art.132 alin. (1) lit. c) din Directiva 2006/112/CE a Consiliului privind sistemul comun al taxei pe valoarea adăugata, poate fi interpretat doar ca referindu-se exclusiv la serviciile de îngrijire a persoanelor în exercitarea profesiei medicale, şi nu la serviciile medicilor veterinari.
Împotriva acestei senţinţe au declarat recurs reclamanţii.
În motivarea recursului arată că în anul 2007 serviciile veterinare nu au mai fost menţionate expres în Codul fiscal, scutirea de T.V.A. referindu-se generic la „cabinete şi laboratoare” şi susţine că prin eliminarea sintagmei „inclusiv veterinare” în fapt s-a eliminat din textul legii doar o includere pleonastică a serviciilor veterinare în sfera serviciilor medicale, serviciile veterinare aparţinând oricum serviciilor medicale, conform definiţiilor din DEX pentru termenii „medico-veterinar” şi „veterinar”. Susţine că reala modificare a regimului de T.V.A. pentru cabinetele medicale veterinare a fost cea din anul 2010, când textul normelor a fost modificat, stabilindu-se în mod expres excluderea serviciilor medicale veterinare din sfera serviciilor scutite de plata T.V.A.
În ceea ce priveşte motivarea instanţei de fond conform căreia aderarea României la Uniunea Europeană ar fi fost vectorul care a determinat automat modificarea chiar şi de interpretare a dispoziţiilor legale, arată că este greşită, întrucât modificarea din 2007 a Codului fiscal este ulterioară aderării României la Uniunea Europeană, dar conţine lacuna semnalată ulterior, lacună legislativă care nu poate decât să îi profite.
Curtea, analizând recursul declarat în raport de actele şi lucrările din dosar şi de motivele de recurs invocate, constată că este nefondat.
Interpretând sistematic, gramatical şi logic dispoziţiile  art. 141 alin. 1 lit. a) din Codul fiscal, în raport de forma pe care textul de lege a avut-o anterior anului 2007, în anul 2007 şi în anul 2010, se desprinde concluzia reţinută şi de instanţa de fond, că la nivelul anului 2007 operaţiunile constând în îngrijiri medicale veterinare nu sunt scutite de taxa pe valoare adăugată. Anterior anului 2007 legiuitorul a precizat expres că în sfera serviciilor de îngrijiri medicale, scutite de taxa pe valoarea adăugată intră şi îngrijirile medicale veterinare, însă din anul 2007 legiuitorul a optat pentru excluderea serviciilor de îngrijiri medicale veterinare din sfera operaţiunilor scutite de taxa pe valoare adăugată.
Eliminarea sintagmei „inclusiv veterinare” nu poate căpăta o altă interpretare decât cea mai sus redată, interpretare întărită şi de forma actuală a normelor de aplicare a art. 141 din Codul fiscal, în care se menţionează expres că scutirea nu se aplică serviciilor medicale veterinare.
Nu poate fi reţinută interpretarea dată de recurentă, în sensul că eliminarea sintagmei „inclusiv veterinare” din textul de lege a fost făcută doar pentru a evita folosirea unui pleonasm. Fără îndoială că serviciile medicale veterinare intră în sfera serviciilor medicale, însă legiuitorul a optat pentru a acorda scutire doar categoriei serviciilor medicale prestate persoanelor, excluzându-le pe cele veterinare.
Reţinând că instanţa a interpretat şi aplicat corect dispoziţiile legale incidente în cauză şi că soluţia pronunţată este legală şi temeinică, în temeiul art. 312 raportat la art. 304 pct. 9 Cod procedură civilă, Curtea a dispus respingerea recursului ca nefondat.