Îngrijiri medicale veterinare.
Scutire de plata TVA. Interpretarea dispoziţiilor art. 141 alin. 1 lit. a din
Codul fiscal.
Contencios fiscal
Art. 141 alin. 1 lit. a Codul
fiscal; pct. 24 din Normele
metodologice de punere în
aplicare a art. 141 din Codul
fiscal (pct. 29 în forma
anterioară datei de 01.01.2007)
Din interpretarea gramaticală,
sistematică şi logică a disp. art. 141 alin. lit. a din Codul fiscal se
desprinde concluzia că după data de 1 ianuarie 2007 îngrijirile medicale
veterinare nu mai sunt cuprinse în sfera operaţiunilor scutite de plata taxei
pe valoarea adăugată.
Curtea de Apel Bacău – Secţia a
II-a Civilă, de Contencios Administrativ şi Fiscal Decizia civilă nr. 1544 din
7 septembrie 2012
Prin sentinţa civilă nr.
674/CF/16.12.2011, pronunţată în dosarul nr. ../103/2011, Tribunalul Neamţ a
respins, ca nefondată, contestaţia formulată de contestatorii T. L. şi C. M.
V. T. L., în contradictoriu cu
intimata D. G. F. P., împotriva deciziei nr. 857/08.11.2010 de soluţionare a
contestaţiei administrative, a deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale
suplimentare nr. 6902 din 20.08.2010, a deciziei de nemodificare a bazei de
impunere nr. 6902 din 20.08.2010, a deciziei de impunere privind impozitul pe
venit stabilit suplimentar nr. 6902 din 20.08.2010 şi a raportului de inspecţie
fiscală nr.6902 din 20.08.2010.
Pentru a pronunţa această
sentinţă, instanţa de fond a reţinut că în perioada 5-13 august 2010 şi 16 -17
august 2010, organele de inspecţie fiscală din cadrul intimatei, au verificat
modul de constituire, evidenţiere şi virare a obligaţiilor fiscale de către
contribuabilul
C. M. V. T. L., între care şi
taxa pe valoarea adăugată, pentru perioada 01.01.2007 - trimestrul al II-lea
2010.
Urmare controlului efectuat, s-a
întocmit raportul de inspecţie fiscală înregistrat sub nr. 6902 din 20.08.2010,
în baza căruia s-a emis decizia de impunere nr. 6902 din 20.08.2010, privind
obligaţiile fiscale suplimentare de plată, privind T.V.A., pentru persoanele
fizice care desfăşoară activităţi independente în mod individual şi/sau într-o
formă de asociere, prin care s-a stabilit obligaţiile suplimentare ale
contestatoarei.
În raportul de inspecţie fiscală
s-a reţinut, că începând cu luna iunie 2007, contribuabilul a depăşit plafonul
legal de scutire de 35.000 euro, prevăzut la art.152 alin.(2) din Codul fiscal
şi nu a îndeplinit obligaţia de înregistrare ca plătitor de T.V.A., în
condiţiile legii. Drept urmare, ţinând seama de prevederile art. 141 alin.1
lit. a) din Codul fiscal, modificat prin Legea nr.343/2006 ("următoarele
operaţiuni de interes general sunt scutite de taxa pe valoarea adăugată: a.
spitalizarea, îngrijirile medicale şi operaţiunile strâns legate de acestea,
desfăşurate de unităţi autorizate pentru astfel de activităţi, indiferent de
forma de organizare, precum spitale, sanatorii,... cabinete") şi de cele
ale pct. 62 a!in. (2) din Norme, inspecţia fiscală a stabilit obligaţiile
reprezentând T.V.A., pentru perioada august 2007 -iunie 2010, în sumă totală de
83.084 lei, pentru care a calculat majorări de întârziere în condiţiile art.19
şi urm. din Codul de procedură fiscală, în sumă de 37.506 lei.
Împotriva deciziei de impunere
emisă de organul fiscal, contestatorii au formulat contestaţie administrativă,
în condiţiile art. 205 şi urm. din Codul de procedură fiscală, iar prin decizia
nr.857/08.11.2010 emisă de intimată
aceasta a fost respinsă.
Instanţa a reţinut că decizia
atacată, decizia de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare nr.6902
din 20.08.2010, precum şi celelalte acte fiscale care au stat la baza emiterii
acesteia sunt legale şi temeinice.
Astfel, conform art. 141 alin.1
lit. a) din Codul fiscal, în vigoare până la data de 31.12.2006,
"spitalizarea, îngrijirile medicale, inclusiv veterinare şi operaţiunile
strâns legate de acestea desfăşurate de unităţi autorizate pentru astfel de
activităţi, indiferent de forma de organizare, precum... dispensare, cabinete
şi laboratoare medicale", sunt activităţi scutite de plata taxei pe
valoare adăugată.
După data de 01.01.2007,
activităţile reprezentând servicii de îngrijiri medicale veterinare nu mai sunt
cuprinse în operaţiunile scutite de taxa pe valoare adăugată (art. 141 alin. 1
lit. a) din Codul fiscal, modificat prin Legea nr.343/2006: " următoarele
operaţiuni de interes general sunt scutite de taxa pe valoarea adăugată: a.
spitalizarea, îngrijirile medicale şi operaţiunile strâns legate de acestea,
desfăşurate de unităţi autorizate pentru astfel de activităţi, indiferent de
forma de organizare, precum spitale, sanatorii,.... cabinete"),
fiindscoasă sintagma "inclusiv veterinare". În acelaşi mod, au fost
modificate şi prevederile pct. 29 alin. (1) şi alin (2) din Normele de aplicare
a Codului fiscal, aprobate prin H.G. nr. 44/2004.
Eliminarea sintagmei
"inclusiv veterinare" nu a fost determinată de eliminarea unui
pleonasm din exprimarea legii; conform Dicţionarului explicativ al limbi
române, înţelesul termenului „inclusiv” este "împreună cu", " şi
cu", "cuprinzând şi ", astfel că nu poate fi vorba de un
pleonasm.
Astfel, dispoziţiile art. 141
alin. 1 lit. a) din Codul fiscal, modificate prin Legea nr. 343/2006 sunt
clare, iar contestatorii datorează T.V.A. începând cu data de 01.01.2007.
Este de menţionat că, începând cu
data de 01.01.2010, norma de mai sus a fost din nou modificată, introducându-se
lit. c) cu următorul conţinut: "nu se aplică pentru serviciile medicale
veterinare, astfel cum a fost pronunţată hotărârea Curţii Europene de Justiţie
în cazul C - 122/87".
Curtea Europeană de Justiţie, în
cauza C -122/87, a reţinut că în limbajul de zi cu zi, practicarea medicinii
sau prestarea de îngrijiri medicale nu include şi serviciile veterinare, ci
doar serviciile referitoare la persoane, expresia neputând fi confundată cu
expresia "sănătate"în sens larg, termen care ar putea include şi
serviciile veterinare. Împrejurarea că paragraful referitor la scutirea în cauză
este amplasat în Directiva între paragraful referitor la asistenţa medicală
spitalicească şi servicii medicale furnizate de către organismele publice sau
alte instituţii spital sau centre de tratament medical şi paragraful referitor
la livrările de organe umane, sânge şi lapte, confirmă, aşa cum Curtea a
reţinut, că intenţia Directivei a fost să acopere o serie de activităţi privind
latura socială, respectiv umană, în legătură cu sănătatea.
În concluzie, art.13 (1) c) din
Directiva a VI -a, prevedere devenită art.132 alin. (1) lit. c) din Directiva
2006/112/CE a Consiliului privind sistemul comun al taxei pe valoarea adăugata,
poate fi interpretat doar ca referindu-se exclusiv la serviciile de îngrijire a
persoanelor în exercitarea profesiei medicale, şi nu la serviciile medicilor
veterinari.
Împotriva acestei senţinţe au
declarat recurs reclamanţii.
În motivarea recursului arată că
în anul 2007 serviciile veterinare nu au mai fost menţionate expres în Codul
fiscal, scutirea de T.V.A. referindu-se generic la „cabinete şi laboratoare” şi
susţine că prin eliminarea sintagmei „inclusiv veterinare” în fapt s-a eliminat
din textul legii doar o includere pleonastică a serviciilor veterinare în sfera
serviciilor medicale, serviciile veterinare aparţinând oricum serviciilor
medicale, conform definiţiilor din DEX pentru termenii „medico-veterinar” şi
„veterinar”. Susţine că reala modificare a regimului de T.V.A. pentru
cabinetele medicale veterinare a fost cea din anul 2010, când textul normelor a
fost modificat, stabilindu-se în mod expres excluderea serviciilor medicale
veterinare din sfera serviciilor scutite de plata T.V.A.
În ceea ce priveşte motivarea
instanţei de fond conform căreia aderarea României la Uniunea Europeană ar fi
fost vectorul care a determinat automat modificarea chiar şi de interpretare a
dispoziţiilor legale, arată că este greşită, întrucât modificarea din 2007 a
Codului fiscal este ulterioară aderării României la Uniunea Europeană, dar
conţine lacuna semnalată ulterior, lacună legislativă care nu poate decât să îi
profite.
Curtea, analizând recursul
declarat în raport de actele şi lucrările din dosar şi de motivele de recurs
invocate, constată că este nefondat.
Interpretând sistematic,
gramatical şi logic dispoziţiile art.
141 alin. 1 lit. a) din Codul fiscal, în raport de forma pe care textul de lege
a avut-o anterior anului 2007, în anul 2007 şi în anul 2010, se desprinde
concluzia reţinută şi de instanţa de fond, că la nivelul anului 2007
operaţiunile constând în îngrijiri medicale veterinare nu sunt scutite de taxa
pe valoare adăugată. Anterior anului 2007 legiuitorul a precizat expres că în
sfera serviciilor de îngrijiri medicale, scutite de taxa pe valoarea adăugată
intră şi îngrijirile medicale veterinare, însă din anul 2007 legiuitorul a
optat pentru excluderea serviciilor de îngrijiri medicale veterinare din sfera
operaţiunilor scutite de taxa pe valoare adăugată.
Eliminarea sintagmei „inclusiv
veterinare” nu poate căpăta o altă interpretare decât cea mai sus redată,
interpretare întărită şi de forma actuală a normelor de aplicare a art. 141 din
Codul fiscal, în care se menţionează expres că scutirea nu se aplică
serviciilor medicale veterinare.
Nu poate fi reţinută
interpretarea dată de recurentă, în sensul că eliminarea sintagmei „inclusiv
veterinare” din textul de lege a fost făcută doar pentru a evita folosirea unui
pleonasm. Fără îndoială că serviciile medicale veterinare intră în sfera
serviciilor medicale, însă legiuitorul a optat pentru a acorda scutire doar
categoriei serviciilor medicale prestate persoanelor, excluzându-le pe cele
veterinare.
Reţinând că instanţa a
interpretat şi aplicat corect dispoziţiile legale incidente în cauză şi că
soluţia pronunţată este legală şi temeinică, în temeiul art. 312 raportat la
art. 304 pct. 9 Cod procedură civilă, Curtea a dispus respingerea recursului ca
nefondat.
|